Овердрафт — это кредитная линия в виде лимита задолженности. Банки устанавливают лимит овердрафта, крайние даты внесения ежемесячного платежа и размер минимального платежа (письмо АРБ от 13.02.2008 № А-02/5-66).

При поступлении денежных средств на расчетный счет заемщика банк производит безакцептное списание этих средств в счет погашения овердрафта. Фирма по мере необходимости использует заемные средства в пределах овердрафта для оперативной оплаты платежных документов, когда расходы временно превышают наличие денежных средств на расчетном счете.

В свою очередь компания заинтересована и в скором поступлении платежей в течение дня: это снижает задолженность по овердрафту, позволяя экономить на процентных платежах. Начисление процентов банк делает на фактический объем задолженности, которая образуется на конец дня, то есть на овердрафт.

Таким образом, отличие овердрафта от других форм кредитования в том, что в погашение задолженности направляются все суммы, поступающие на текущий счет клиента.

В случаях, когда по договору банк платит со счета, несмотря на отсутствие денежных средств (кредитование счета), он считается предоставившим клиенту кредит на определенную сумму со дня осуществления такого платежа (п. 1 ст. 850 ГК РФ).

Права и обязанности сторон, связанные с кредитованием счета, определяют правилами о займе и кредите (гл. 42 ГК РФ), если договором банковского счета не предусмотрено иное (п. 2 ст. 850 ГК РФ). С учетом норм Гражданского кодекса соглашение об овердрафте является кредитным договором.

По кредитному договору банк представляет деньги в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную сумму и уплатить проценты на нее (п. 1 ст. 819 ГК РФ). Заимодавец в свою очередь имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Отражение в бухучете процентов по овердрафту

В бухучете расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, являются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), и дополнительные расходы по займам (п. 3 ПБУ 15/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н (далее — ПБУ 15/2008)).

Порядок учета процентов по займу зависит от того, на какие цели использованы заемные средства:

При использовании заемных средств на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива проценты включаются в стоимость этого актива (абз. 2 п. 7, п. 9 ПБУ 15/2008). Сразу отметим, что овердрафтом для этих целей пользоваться нецелесообразно;

В остальных случаях проценты учитывают в составе прочих расходов (п. 7 ПБУ 15/2008), в частности, при использовании средств овердрафта по исполнению обязательств.

Расходы признают в том отчетном периоде, к которому они относятся, их отражают обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (пп. 4, 6 ПБУ 15/2008).

В бухучете при получении займа на срок не более 12 месяцев причитающиеся к уплате проценты по овердрафту отражают на отдельных субсчетах по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». При получении займа сроком более 12 месяцев — по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Проценты к уплате учитывают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».

На забалансовом счете 008 приходуют суммы неиспользованных лимитов и суммы восстановления лимитов при погашении задолженности (п. 19 Информации Минфина России № ПЗ-5/2011).

При списании со счета 008 уменьшают сумму неиспользованного лимита по мере погашения, а также суммы неиспользованных лимитов при прекращении договора.

Налоговый учет

Проценты по долговым обязательствам любого вида включают во внереализационные расходы исходя из ставки процента, установленной соглашением сторон, но с учетом ограничений, предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Расходы в виде процентов при применении в налоговом учете метода начисления признают на последнее число текущего месяца и на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) (п. 8 ст. 272, п. 3 ст. 328 НК РФ).

При применении кассового метода проценты признают в составе расходов на дату их уплаты заимодавцу (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

На основании статьи 269 Налогового кодекса, если у компании есть сопоставимые долговые обязательства, полученные в одном отчетном периоде, можно выбрать способ расчета предельного уровня процентов из двух возможных вариантов: «среднего уровня процентов» или исходя из ставки рефинансирования. Если сопоставимых долговых обязательств нет, то расчет производят только исходя из ставки рефинансирования.

Сумму процентов, превышающую предельный размер, при исчислении налога не учитывают (п. 8 ст. 270 НК РФ).

В ряде случаев порядок признания процентов в бухгалтерском и налоговом учете различен, вследствие чего могут возникать разницы, учитываемые по правилам ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н (далее — ПБУ 18/02)).

Если средства направлены на приобретение инвестиционного актива, в учете возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР) и отложенные налоговые обязательства (ОНО). Это происходит, поскольку в налоговом учете проценты учитывают в составе расходов ежемесячно, а в бухгалтерском — по мере начисления амортизации по приобретенному с использованием заемных средств инвестиционному активу. Тогда же НВР и ОНО погашаются (пп. 12, 15, 18 ПБУ 18/02).

Налоговый кодекс позволяет учесть проценты в пределах норм, тогда в бухгалтерском учете возникают постоянные разницы (ПР) и постоянные налоговые обязательства (ПНО) (пп. 4, 7 ПБУ 18/02).

В случае применения кассового метода проценты формируют бухгалтерскую прибыль в одном отчетном периоде, а их уплата произведена в другом, в учете возникают вычитаемая временная разница (ВВР) и отложенный налоговый актив (ОНА). Погашение указанных ВВР и ОНА производят после оплаты процентов (пп. 11, 14, 17 ПБУ 18/02).

Метод «среднего уровня процентов»

Расходом признают проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях (ст. 269 НК РФ).

Под долговыми обязательствами на сопоставимых условиях понимают долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов (абз. 3 п. 1 ст. 269 НК РФ).

Сотрудники ФНС России разъясняют, что условия выдачи долговых обязательств могут быть определены как сопоставимые при соблюдении всех четырех критериев одновременно: та же валюта, те же сроки, сопоставимые объемы и аналогичные обеспечения (письмо ФНС России от 19.05.2009 № 3-2-13/74).

В Налоговом кодексе не разъясняется понятие сопоставимых объемов и аналогичных обеспечений при оценке сопоставимости долговых обязательств. Ведомство рекомендует определить порядок нормирования процентов в учетной политике организации (абз. 5 ст. 313 НК РФ).

Если порядка сопоставимости по критериям в учетной политике не предусмотрено, по мнению Минфина России, предельную величину процентов, признаваемых расходом, определяют исходя из ставки рефинансирования Банка России, с учетом установленных коэффициентов (абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ, письмо Минфина России от 17.12.2008 № 03-03-06/1/694).

Если компания в учетной политике прописала критерии сопоставимости, то при подсчете нормируемых процентов, включаемых в расходы по прибыли, вправе воспользоваться методом «среднего уровня процентов».

Итак, для того чтобы определить сумму процентов, включаемую в расходы, необходимо произвести следующие действия:

1. Рассчитать средний уровень процентов по всем сопоставимым долговым обязательствам (отношение суммы произведений всех полученных долговых обязательств и процентных ставок по ним к сумме всех полученных долговых обязательств).

2. Определить величину максимального отклонения от среднего уровня процентов с применением ставки 20 процентов.

3. Определить предельную ставку, по которой могут быть рассчитаны проценты в целях налогообложения, и сравнить с фактической.

Компания в 2012 г. получила в банке два кредита в форме овердрафта в сумме 350 000 руб. и 400 000 руб. (по ставкам 18% и 19% годовых соответственно) на два месяца. В учетной политике фирмы отражено: «Расходом признаются проценты, начисленные по долговым обязательствам, при условии, что размер начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же месяце на сопоставимых условиях. При этом сопоставимыми признаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки, под аналогичные обеспечения, объем которых различается не более чем на 20%». Оба кредита соответствуют данным условиям сопоставимости.

В связи с этим оба кредита признаются сопоставимыми долговыми обязательствами и по ним организация вправе применить метод расчета среднего процента.

Средний уровень процентов по двум сопоставимым кредитам составляет:

(350 000 руб. × 18% + 400 000 руб. × 19%)/(350 000 руб. + + 400 000 руб.) × 100% = 18,53%.

Следовательно, существенным отклонением от среднего уровня процентов должны быть признаны проценты, исчисленные по ставке свыше 22,24 (18,53 + 18,53 × 20%).Таким образом, фирма признает в составе расходов в налоговом учете суммы начисленных процентов по обоим кредитам полностью, так как предельный уровень процентов выше фактического.

Метод учета процентов исходя из ставки рефинансирования

В общем порядке при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору фирмы предельную величину процентов, признаваемых расходом, принимают:

Равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза при оформлении долгового обязательства в рублях;

Равной 15 процентам — по долговым обязательствам в иностранной валюте.

С 1 января 2011-го до 31 декабря 2013 года при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается:

Равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях;

Равной произведению ставки рефинансирования Банка России и коэффициента 0,8 — по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В целях применения статьи 269 Налогового кодекса под ставкой рефинансирования Банка России понимается:

В отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, — ставка рефинансирования, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

В отношении прочих долговых обязательств — ставка рефинансирования, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Для определения предельной суммы процентов, включаемой в расходы по прибыли, необходимо определить предельную ставку, по которой могут быть рассчитаны проценты в целях налогообложения, и сравнить ее с фактической.

Остаток на расчетном счете на 01.09.2012 составляет 45 000 руб. Фирма планирует воспользоваться овердрафтом для расчетов с поставщиками на 400 000 руб. под 19% годовых.

На счет компании 14.09.2012 поступают деньги от заказчиков в сумме 420 000 руб. В этот же день банк в безакцептном порядке списывает со счета клиента сумму кредита и проценты.

В бухучете делают проводки:

— 400 000 руб. — оприходован овердрафт;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 66-1

400 000 руб. — зачислен овердрафт;

КРЕДИТ 008

400 000 руб. — списан лимит овердрафта;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

400 000 руб. — произведена оплата поставщику за услуги.

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

420 000 руб. — поступили денежные средства от заказчиков;

ДЕБЕТ 66-2 КРЕДИТ 51

400 000 руб. — списана банком с расчетного счета в безакцептном порядке сумма овердрафтного кредита;

400 000 руб. — восстановлен лимит овердрафта;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 66-2

2699,45 руб. (400 000 руб. × 19% : 366 дн. × 13 дн.) — начислены проценты за пользование кредитом в течение 13 дн.;

ДЕБЕТ 66-2 КРЕДИТ 51

2699,45 руб. — списаны банком с расчетного счета в безакцептном порядке проценты за кредит.

Рассчитаем сумму расходов по процентам за кредит, которую компания вправе учесть при расчете налога на прибыль. Расчет ведется исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,8 раза (8% × 1,8 = 14,4%):

400 000 руб. × 14,4% : 366 дн. × 13 дн. = 2045,90 руб.

Таким образом, постоянная разница в целях исчисления налога на прибыль составит 653,55 руб. (2699,45 руб. - 2045,90 руб.), а постоянное налоговое обязательство — 130,71 руб. (653,55 руб. × 20%).

В учете составят проводки:

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68

130,71 руб. — отражено постоянное налоговое обязательство.

В заключение отметим, что метод «среднего уровня процентов» для включения в расходы по прибыли более рискованный по сравнению со способом «исходя из ставки рефинансирования», так как законодательно не конкретизированы критерии сопоставимости. Поэтому велика вероятность споров с налоговыми инспекторами.

Экспертиза статьи: Дмитрий Игнатьев, служба Правового консалтинга ГАРАНТ, к. э. н.

Вопросы по учету и оформлению неразрешенного технического овердрафта часто возникают у специалистов кредитных организаций.

В процессе осуществления расчетов с физическими лицами по пластиковым картам у многих кредитных организаций возникают отдельные затруднения, связанные с отсутствием регламентации в Положении Банка России от 26.03.2007 № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее - Положение Банка России № 302-П) и во внутренних инструкциях коммерческих банков следующих вопросов:

1) как оформлять и отражать в бухгалтерском учете технический (иначе называемый «неразрешенным», так как он не разрешен Банком России) овердрафт?

2) какими положениями руководствоваться при определении размера создаваемого резерва по техническому овердрафту?

3) какие варианты могут быть при урегулировании вопроса погашения задолженности по техническому овердрафту?

4) как решать все вышеперечисленные вопросы с позиции принципа существенности, обязательного при осуществлении каждой операции кредитной организации?

5) как быть с начислением процентов по техническому овердрафту?

6) как отражать все вышеперечисленные операции, если речь идет о техническом овердрафте, выраженном в иностранной валюте?

Ответы и разъяснения были опубликованы 30 июня 2009 года на сайте Банка России 1 . Один из них (ответ на вопрос 9) касался характера отражения в бухгалтерском учете кредитной организации так называемого «технического» овердрафта, возникающего при использовании пластиковых карт.

В рамках настоящей статьи под техническим овердрафтом понимается завершение расчетов по допущенным к проведению платежными системами операциям с использованием банковских расчетных карт при отсутствии у клиента права на овердрафт или превышении лимита овердрафта. Понятие «технический овердрафт» в официальных нормативных документах Банка России не раскрывается, однако на практике широко используется.

По мнению Банка России, которое содержится в ранее упомянутом ответе на вопрос, «если в договоре банковского счета отсутствует условие, при котором клиент имеет право на получение кредита, в случае недостаточности средств на его счете, кредитная организация обязана обеспечить проведение операции (в том числе с помощью технических средств защиты) только в пределах остатка денежных средств на банковском счете клиента».

На наш взгляд (и эта позиция основана на ответе Банка России), это означает, что в данном случае для коммерческого банка крайне нежелательно и не рекомендуется Банком России производить необходимую оплату таких операций, допуская при этом технический овердрафт.

Оформление и отражение в учете технического овердрафта

Для того, чтобы у кредитной организации не возникало ситуаций технического овердрафта, банк должен заранее предусматривать в договоре банковского счета с использованием банковской карты условие урегулирования возможной технической задолженности, ее сумму (лимит) и сроки погашения. Е сли в договоре банковского счета с использованием банковской карты или в договоре об овердрафте (отдельный от договора банковского счета с использованием банковской карты договор) такие условия присутствуют, а сумма расчетов превышает установленный в договоре овердрафта лимит, то сумма превышения учитывается на балансовом счете 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Согласно п. 2.8 Положения Банка России от 24.12.2004 № 266-П «Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт» задолженность должна быть погашена в соответствии с нормами, а также условиями договора, в том числе сроками, установленными ст. 314 Гражданского кодекса РФ.

В этом случае кредитная организация делает проводки на сумму разрешенного лимита по договору овердрафта.

Возникновение овердрафта отражается в учете проводкой:

Дт 45509 «Кредит, предоставленный при недостатке средств на депозитном счете (“овердрафт”)»

Кт 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт» (счет для оплаты различных расчетных платежей).

И одновременно оплата овердрафта отражается в учете проводкой:

Дт 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт»

Кт разные счета.

Погашение разрешенного овердрафта в установленные сроки отражается в учете проводкой:

Дт 40817 «Физические лица», 40820 «Счета физических лиц - нерезидентов»

Сумма технического (неразрешенного) овердрафта останется на счете 30233 до ее погашения в соответствии с условиями договора по овердрафту. Впоследствии она списывается с денежного счета физического лица.

В этом случае могут возникнуть расхождения по срокам и сложности при определении размера резерва на возможные потери по ссудам при переходе задолженности на следующий месяц. При этом возникает проблема и с начислением процентов.

Определение размера создаваемого резерва на возможные потери

Если задолженность по овердрафту переходит на другой месяц, а установленный в договоре об овердрафте срок нарушается, то согласно Положению Банка России от 26.03.2004 № 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» (далее - Положение Банка России № 254-П) должен быть создан резерв на возможные потери по ссудам.

В этом случае банку необходимо создать по одной и той же операции два резерва. Первый резерв - по счету овердрафта, а второй - по счету 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Оформляется это следующими проводками.

Создание первого резерва от суммы разрешенного овердрафта в соответствии с длительностью задолженности:

Дт 70606 «Расходы»

Кт 45515 «Резервы на возможные потери».

Если срок задолженности просрочен более 5 дней, то делаются две проводки: сумма овердрафта переносится на счет просроченной задолженности в пределах лимита проводкой:

Дт 45815 «Просроченная задолженность по предоставленным кредитам и прочим размещенным средствам гражданам»

Кт 45509 «Кредит, предоставленный при недостатке средств на депозитном счете (“овердрафт”)»;

ранее созданный резерв переносится на счет 45818 проводкой:

Дт 45515 «Резервы на возможные потери»

Кт 45818 «Резервы на возможные потери».

Создание второго резерва по техническому овердрафту должно регламентироваться внутренними документами банка. Однако в этом случае возникает серьезная проблема. В связи с тем, что эта задолженность продолжает учитываться на счете 30233, банк должен перенести ее на другой лицевой счет для учета просроченной задолженности в пределах данного синтетического счета.

Поэтому резервы, создаваемые к счету 30233, должны учитываться на счете 30226 «Резервы на возможные потери» на сумму технического овердрафта проводкой:

Дт 70606 «Расходы»

Кт 30226 «Резервы на возможные потери».

Встает вопрос о том, каким положением руководствоваться при определении размера создаваемого резерва - Положением Банка России № 254-П или Положением Банка России от 20.03.2006 № 283-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери» (далее - Положение Банка России № 283-П). Согласно официальным документам Банка России резервы по счету 30226 создаются согласно требованиям Положения Банка России № 283-П.

В то же время по экономическому смыслу ясно, что мы имеем дело со ссудной задолженностью, резервы по которой, конечно же, должны создаваться согласно требованиям Положения Банка России № 254-П.

Видимо, этот вопрос должен решаться каждой кредитной организацией самостоятельно в связи с отсутствием соответствующих официальных разъяснений со стороны Банка России. Н ам представляется, что логически более грамотно использовать Положение Банка России № 254-П, что, в свою очередь, входит в противоречие с положениями Банка России № 302-П и № 283-П. Это принципиально, так как в зависимости от решения банка проводки будут сделаны на разные суммы.

Варианты урегулирования вопроса погашения задолженности

Характер урегулирования задолженности по техническому овердрафту может определяться договором овердрафта или договором банковского счета с использованием банковской карты. В этих договорах указываются допускаемая сумма и обязательные сроки погашения задолженности, в том числе по техническому овердрафту.

Если кредитной организацией не был отражен вопрос об исполнении клиентом обязательства по погашению задолженности по техническому овердрафту в соответствующих договорах, то сумма задолженности является прямым убытком банка и относится на расходы с отражением по символу 27308 «Другие расходы» Отчета о прибылях и убытках (Приложение 4 к Положению Банка России № 254-П) проводкой (на сумму технического овердрафта):

Дт 70606 «Расходы»

Кт 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Если технический овердрафт возник не по причине превышения лимита кредитования, то сумма расчетов также относится на счет 30233 и списывается на расходы.

В этом случае возникает вопрос о том, как именно производить списание.

В Ответах и разъяснениях по некоторым вопросам, связанным с применением Положения Банка России от 26 марта 2007 года № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (ответ на вопрос 9) указано, что сумма задолженности (если вопрос об исполнении клиентом обязательства по погашению задолженности остается «неурегулированным») напрямую списывается со счета 30233 на расходы, что противоречит Положению Банка России № 302-П и такому принципу бухгалтерского учета, как приоритет экономического содержания над юридической формой, так как по существу эта операция является кредитной, а отнесение суммы операции на расходы должно осуществляться через счет резервов на возможные потери на сумму технического овердрафта проводкой:

Дт 30226 «Резервы на возможные потери»

Кт 70606 «Расходы».

Использование принципа существенности при овердрафте

Как известно, принцип существенности является одним из основополагающих принципов бухгалтерского учета. К сожалению, он не нашел должного отражения в перечне принципов бухгалтерского учета, содержащемся в п. 1.12 Части 1 «Общая часть» Положения Банка России № 302-П (кроме случаев существенных перемен в деятельности кредитной организации или законодательстве Российской Федерации, о которых упомянуто в п. 1.12.3 Части 1 Положения Банка России № 302-П), но в п. 1.15 Части 1 Положения Банка России № 302-П говорится об «утвержденных в учетной политике критериях существенности».

Поэтому, по мнению автора, каждой кредитной организации в своей учетной политике следует установить критерии существенности или лимиты возможного технического овердрафта. Например, овердрафт в размере 10% по отношению к размеру обычного овердрафта на первое число каждого месяца считать незначительным.

Это будет способствовать снижению риска длительного оседания на счете 30233 неурегулированной задолженности. Также банк должен решить - будет ли этот критерий существенности изменяться в течение года, исходя из критериев, установленных в учетной политике.

Кредитная организация не должна допускать ситуации, при которой суммы незначительного технического овердрафта по каждой отдельной операции могут в совокупности в течение года привести к существенному влиянию на финансовые показатели или на прямые потери банка.

Поэтому критерий существенности должен определяться не только для конкретного клиента по возможному техническому овердрафту, но и на весь отчетный период, например, на год, в абсолютной величине (конкретной сумме) или в относительной величине (в процентах), исходя из среднегодового остатка на балансовом счете 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт».

Начисление процентов по техническому овердрафту

Напомним, что начисление процентов по разрешенному овердрафту (в пределах остатка на счете 45509 «Кредит, предоставленный при недостатке средств на депозитном счете (“овердрафт”)») происходит в общем порядке, то есть проводкой: Дт 47427 «Требования по получению процентов» Кт 70601 «Доходы».

В отношении задолженности по техническому (неразрешенному) овердрафту, которая числится на счете 30233, возникает вопрос, начислять ли проценты по этому счету той же проводкой (Дт 47427 Кт 70601) или начислять только пени по незавершенным просроченным расчетам. Противоречие кроется в том, что счет 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт» согласно Положению Банка России № 302-П используется только для расчетных операций, а технический овердрафт может быть отнесен к кредитной операции, про которую в характеристике счета 30233 в Положении Банка России № 302-П не упоминается. Поэтому каждая кредитная организация в своей учетной политике должна отразить порядок начисления процентов по техническому овердрафту - с одной стороны, и пени - с другой стороны.

Отражение в учете технического овердрафта в иностранной валюте

Если технический овердрафт возникает по операциям в иностранной валюте, то все уже рассмотренные ранее вопросы приобретают особую актуальность, связанную с движением валютного курса.

В этом случае необходимо пересчитывать размер резервов в соответствии с движением валютного курса и поэтому делать дополнительные проводки по их восстановлению на доходы банка или отнесению на дополнительные расходы банка суммы резерва на возможные потери по овердрафту. Кроме того, ситуация осложняется при возникновении овердрафта по мультивалютным счетам. В этом случае при изменении валюты овердрафта (из иностранной валюты в рубли) остаток в сумме разрешенного овердрафта переносится со счета по учету ссудной задолженности в иностранной валюте на ссудный счет в рублях.

То же самое следует сделать и по неразрешенному овердрафту по счету 30233 «Незавершенные расчеты по операциям, совершаемым с использованием платежных карт». Это опять приведет к открытию дополнительного счета в аналитическом учете и необходимости регулирования размеров создаваемых резервов и пени.

Заключение

Таким образом, при отражении в учете разрешенного и технического (неразрешенного) овердрафтов перед каждой кредитной организацией встает ряд вопросов, связанных с отсутствием в официальных документах Банка России отдельных уточнений и поэтому требующих тщательного построения учетной политики банка и отработки вышеуказанных проблемных вопросов на практике.

Н.Э. Соколинская, Финансовая академия при Правительстве РФ, профессор, аттестованный аудитор

» № 2/2013

Многие фирмы сталкиваются с проблемой нехватки денежных средств для проведения текущих расчетов и платежей. Наиболее надежным клиентам банки предлагают выход из ситуации в форме предоставления краткосрочного кредита - овердрафта. Порядок учета компанией овердрафта рассмотрен на страницах журнала «Актуальная бухгалтерия» № 2, 2013.

Овердрафт - это кредитная линия в виде лимита задолженности. Банки устанавливают лимит овердрафта, крайние даты внесения ежемесячного платежа и размер минимального платежа (письмо АРБ от 13.02.2008 № А-02/5-66).

При поступлении денежных средств на расчетный счет заемщика банк производит безакцептное списание этих средств в счет погашения овердрафта. Фирма по мере необходимости использует заемные средства в пределах овердрафта для оперативной оплаты платежных документов, когда расходы временно превышают наличие денежных средств на расчетном счете.

В свою очередь компания заинтересована и в скором поступлении платежей в течение дня: это снижает задолженность по овердрафту, позволяя экономить на процентных платежах. Начисление процентов банк делает на фактический объем задолженности, которая образуется на конец дня, то есть на овердрафт.

Таким образом, отличие овердрафта от других форм кредитования в том, что в погашение задолженности направляются все суммы, поступающие на текущий счет клиента.

В случаях, когда по договору банк платит со счета, несмотря на отсутствие денежных средств (кредитование счета), он считается предоставившим клиенту кредит на определенную сумму со дня осуществления такого платежа (п. 1 ст. 850 ГК РФ).

Права и обязанности сторон, связанные с кредитованием счета, определяют правилами о займе и кредите (гл. 42 ГК РФ), если договором банковского счета не предусмотрено иное (п. 2 ст. 850 ГК РФ). С учетом норм Гражданского кодекса соглашение об овердрафте является кредитным договором.

По кредитному договору банк представляет деньги в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную сумму и уплатить проценты на нее (п. 1 ст. 819 ГК РФ). Заимодавец в свою очередь имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Отражение в бухучете процентов по овердрафту

В бухучете расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, являются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), и дополнительные расходы по займам (п. 3 ПБУ 15/2008, утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н (далее - ПБУ 15/2008)).

Порядок учета процентов по займу зависит от того, на какие цели использованы заемные средства:

При использовании заемных средств на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива проценты включаются в стоимость этого актива (абз. 2 п. 7, п. 9 ПБУ 15/2008). Сразу отметим, что овердрафтом для этих целей пользоваться нецелесообразно;

В остальных случаях проценты учитывают в составе прочих расходов (п. 7 ПБУ 15/2008), в частности, при использовании средств овердрафта по исполнению обязательств.

Расходы признают в том отчетном периоде, к которому они относятся, их отражают обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (пп. 4, 6 ПБУ 15/2008).

В бухучете при получении займа на срок не более 12 месяцев причитающиеся к уплате проценты по овердрафту отражают на отдельных субсчетах по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» . При получении займа сроком более 12 месяцев - по счету 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» .

Проценты к уплате учитывают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» , субсчет 91-2 «Прочие расходы».

На забалансовом счете приходуют суммы неиспользованных лимитов и суммы восстановления лимитов при погашении задолженности (п. 19 Информации Минфина России № ПЗ-5/2011).

При списании со счета уменьшают сумму неиспользованного лимита по мере погашения, а также суммы неиспользованных лимитов при прекращении договора.

Налоговый учет

Проценты по долговым обязательствам любого вида включают во исходя из ставки процента, установленной соглашением сторон, но с учетом ограничений, предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Расходы в виде процентов при применении в налоговом учете метода начисления признают на последнее число текущего месяца и на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) (п. 8 ст. 272, п. 3 ст. 328 НК РФ).

При применении кассового метода проценты признают в составе расходов на дату их уплаты заимодавцу (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

На основании статьи 269 Налогового кодекса, если у компании есть сопоставимые долговые обязательства, полученные в одном отчетном периоде, можно выбрать способ расчета предельного уровня процентов из двух возможных вариантов: «среднего уровня процентов» или исходя из ставки рефинансирования. Если сопоставимых долговых обязательств нет, то расчет производят только исходя из ставки рефинансирования.

Сумму процентов, превышающую предельный размер, при исчислении налога не учитывают (п. 8 ст. 270 НК РФ).

В ряде случаев порядок признания процентов в бухгалтерском и налоговом учете различен, вследствие чего могут возникать разницы, учитываемые по правилам ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н (далее - ПБУ 18/02)).

Если средства направлены на приобретение инвестиционного актива, в учете возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР) и отложенные налоговые обязательства (ОНО). Это происходит, поскольку в налоговом учете проценты учитывают в составе расходов ежемесячно, а в бухгалтерском - по мере начисления амортизации по приобретенному с использованием заемных средств инвестиционному активу. Тогда же НВР и ОНО погашаются (пп. 12, 15, 18 ПБУ 18/02).

Налоговый кодекс позволяет учесть проценты в пределах норм, тогда в бухгалтерском учете возникают (ПР) и постоянные налоговые обязательства (ПНО) (пп. 4, 7 ПБУ 18/02).

В случае применения кассового метода проценты формируют бухгалтерскую прибыль в одном отчетном периоде, а их уплата произведена в другом, в учете возникают вычитаемая временная разница (ВВР) и (ОНА). Погашение указанных ВВР и ОНА производят после оплаты процентов (пп. 11, 14, 17 ПБУ 18/02).

Метод «среднего уровня процентов»

Расходом признают проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях (ст. 269 НК РФ).

Под долговыми обязательствами на сопоставимых условиях понимают долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов (абз. 3 п. 1 ст. 269 НК РФ).

Сотрудники ФНС России разъясняют, что условия выдачи долговых обязательств могут быть определены как сопоставимые при соблюдении всех четырех критериев одновременно: та же валюта, те же сроки, сопоставимые объемы и аналогичные обеспечения (письмо ФНС России от 19.05.2009 № 3-2-13/74).

В Налоговом кодексе не разъясняется понятие сопоставимых объемов и аналогичных обеспечений при оценке сопоставимости долговых обязательств. Ведомство рекомендует определить порядок нормирования процентов в учетной политике организации (абз. 5 ст. 313 НК РФ).

Если порядка сопоставимости по критериям в учетной политике не предусмотрено, по мнению Минфина России, предельную величину процентов, признаваемых расходом, определяют исходя из ставки рефинансирования Банка России, с учетом установленных коэффициентов (абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ, письмо Минфина России от 17.12.2008 № 03-03-06/1/694).

Если компания в учетной политике прописала критерии сопоставимости, то при подсчете нормируемых процентов, включаемых в расходы по прибыли, вправе воспользоваться методом «среднего уровня процентов».

Итак, для того чтобы определить сумму процентов, включаемую в расходы, необходимо произвести следующие действия:

1. Рассчитать средний уровень процентов по всем сопоставимым долговым обязательствам (отношение суммы произведений всех полученных долговых обязательств и процентных ставок по ним к сумме всех полученных долговых обязательств).

2. Определить величину максимального отклонения от среднего уровня процентов с применением ставки 20 процентов.

3. Определить предельную ставку, по которой могут быть рассчитаны проценты в целях налогообложения, и сравнить с фактической.

Пример

Компания в 2012 г. получила в банке два кредита в форме овердрафта в сумме 350 000 руб. и 400 000 руб. (по ставкам 18% и 19% годовых соответственно) на два месяца. В учетной политике фирмы отражено: «Расходом признаются проценты, начисленные по долговым обязательствам, при условии, что размер начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же месяце на сопоставимых условиях. При этом сопоставимыми признаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки, под аналогичные обеспечения, объем которых различается не более чем на 20%». Оба кредита соответствуют данным условиям сопоставимости.

В связи с этим оба кредита признаются сопоставимыми долговыми обязательствами и по ним организация вправе применить метод расчета среднего процента.

Средний уровень процентов по двум сопоставимым кредитам составляет:

(350 000 руб. × 18% + 400 000 руб. × 19%)/(350 000 руб. + + 400 000 руб.) × 100% = 18,53%.

Следовательно, существенным отклонением от среднего уровня процентов должны быть признаны проценты, исчисленные по ставке свыше 22,24 (18,53 + 18,53 × 20%).Таким образом, фирма признает в составе расходов в налоговом учете суммы начисленных процентов по обоим кредитам полностью, так как предельный уровень процентов выше фактического.

Метод учета процентов исходя из ставки рефинансирования

В общем порядке при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору фирмы предельную величину процентов, признаваемых расходом, принимают:

Равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза при оформлении долгового обязательства в рублях;

Равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

С 1 января 2011-го до 31 декабря 2013 года при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается:

Равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях;

Равной произведению ставки рефинансирования Банка России и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В целях применения статьи 269 Налогового кодекса под ставкой рефинансирования Банка России понимается:

В отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

В отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Для определения предельной суммы процентов, включаемой в расходы по прибыли, необходимо определить предельную ставку, по которой могут быть рассчитаны проценты в целях налогообложения, и сравнить ее с фактической.

Пример

Остаток на расчетном счете на 01.09.2012 составляет 45 000 руб. Фирма планирует воспользоваться овердрафтом для расчетов с поставщиками на 400 000 руб. под 19% годовых.

На счет компании 14.09.2012 поступают деньги от заказчиков в сумме 420 000 руб. В этот же день банк в безакцептном порядке списывает со счета клиента сумму кредита и проценты.

В бухучете делают проводки:

400 000 руб. - оприходован овердрафт;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 66-1

– 400 000 руб. - зачислен овердрафт;

КРЕДИТ 008

– 400 000 руб. - списан лимит овердрафта;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 400 000 руб. - произведена оплата поставщику за услуги.

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

– 420 000 руб. - поступили денежные средства от заказчиков;

ДЕБЕТ 66-2 КРЕДИТ 51

– 400 000 руб. - списана банком с расчетного счета в безакцептном порядке сумма овердрафтного кредита;

– 400 000 руб. - восстановлен лимит овердрафта;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 66-2

– 2699,45 руб. (400 000 руб. × 19% : 366 дн. × 13 дн.) - начислены проценты за пользование кредитом в течение 13 дн.;

ДЕБЕТ 66-2 КРЕДИТ 51

– 2699,45 руб. - списаны банком с расчетного счета в безакцептном порядке проценты за кредит.

Рассчитаем сумму расходов по процентам за кредит, которую компания вправе учесть при расчете налога на прибыль. Расчет ведется исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,8 раза (8% × 1,8 = 14,4%):

400 000 руб. × 14,4% : 366 дн. × 13 дн. = 2045,90 руб.

Таким образом, постоянная разница в целях исчисления налога на прибыль составит 653,55 руб. (2699,45 руб. – 2045,90 руб.), а постоянное налоговое обязательство - 130,71 руб. (653,55 руб. × 20%).

В учете составят проводки:

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68

– 130,71 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство.

В заключение отметим, что метод «среднего уровня процентов» для включения в расходы по прибыли более рискованный по сравнению со способом «исходя из ставки рефинансирования», так как законодательно не конкретизированы критерии сопоставимости. Поэтому велика вероятность споров с налоговыми инспекторами.

Экспертиза статьи: Дмитрий Игнатьев , служба Правового консалтинга ГАРАНТ, к. э. н.

Методология и бухгалтерский учет банковских розничных платежей: карты, переводы, чеки Пухов Антон Владимирович

1.3. Бухгалтерский учет операций по предоставлению кредита в виде «овердрафта»

1.3.1. В случае если договором, регулирующим отношения, возникающие при эмиссии расчетных банковских карт, предусмотрено условие кредитования банком счета клиента (физического лица, предпринимателя без образования юридического лица и (или) юридического лица) при недостаточности или отсутствия на нем денежных средств (кредит в форме «овердрафт»), то при его заключении (либо дополнительного соглашения к основному договору) кредитная организация открывает:

а) лицевые счета на балансовых счетах 2-го порядка «Кредит, предоставленный при недостатке средств на расчетном (текущем) счете («овердрафт»)»;

б) учет неиспользованных лимитов по предоставляемым банком кредитам в виде «овердрафта» осуществляется на внебалансовом счете 913 17 «Неиспользованные лимиты по предоставлению средств в виде «овердрафт» и под «лимит задолженности»»;

в) одновременно с открытием клиенту лицевого счета на балансовых счетах 2-го порядка «Неиспользованные лимиты по предоставлению средств в виде «овердрафт» и под «лимит задолженности»» сумма неиспользованного лимита отражается бухгалтерской проводкой:

Д-т 999 98, К-т 913 17;

г) при списании средств с корреспондентского, расчетного (текущего) или счетов физических лиц счета клиента сверх имеющихся на нем средств, образовавшееся в конце дня дебетовое сальдо перечисляется бухгалтерской проводкой:

Д-т лицевого счета на балансовых счетах 2-го порядка «Кредит, предоставленный при недостатке средств на расчетном (текущем) счете («овердрафт»)»,

К-т корреспондентский, расчетный (текущий) или депозитный (физических лиц) счет клиента и одновременно производится уменьшение суммы неиспользованных лимитов кредитования, установленных договорами:

Д-т 913 17, К-т 999 98.

1.3.2. На сумму размещенных денежных средств банк-кредитор должен создавать резервы на возможные потери по ссудам в порядке, установленном Банком России.

1.3.3. Погашение (возврат) средств, предоставленных в виде «овердрафта».

1.3.3.1. Возврат денежных средств со счета клиента-заемщика – юридического лица и предпринимателя без образования юридического лица:

Д-т расчетного, текущего, по лицевому счету клиента-заемщика (балансовые счета 401–408 – пассивные),

К-т счета по учету кредитов предоставленных, по лицевому счету клиента-заемщика (балансовые счета 320, 321, 441–454, 456 – активные).

1.3.3.2. Возврат денежных средств клиентом-заемщиком – физическим лицом:

Д-т балансового счета 202 02 «Касса кредитных организаций», 202 06 «Касса обменных пунктов», 202 07 «Денежные средства в операционных кассах, находящихся вне помещений банков», 202 08 «Денежные средства в банкоматах» – при возврате средств (погашении кредита) наличными деньгами или счета физического лица, балансовые счета 423, 426, 408 17, 408 20 – при возврате средств (погашении кредита) в безналичном порядке или счета по учету расчетов с работниками банка по оплате труда по лицевому счету работника (балансовый счет 603 05 «Расчеты с работниками банка по оплате труда») – при возврате средств (погашении кредита), предоставленного сотруднику банка,

К-т счета по учету кредитов предоставленных, по лицевому счету клиента-заемщика (балансовые счета 455 09, 457 08 – активные).

Лицевые счета, открытые на балансовых счетах 2-го порядка «Кредит, предоставленный при недостатке средств на расчетном (текущем) или депозитном (физических лиц) счете («овердрафт»)», в период действия договора (соглашения) обнуляются, а по окончании действия договора (соглашения) закрываются.

1.3.4. При погашении кредита, предоставленного путем кредитования корреспондентского, расчетного (текущего) или депозитного (физических лиц) счета клиента при недостатке средств на нем, восстанавливаются суммы неиспользованных лимитов кредитования, осуществляются следующие бухгалтерские проводки:

Д-т 999 98, К-т 913 17.

По истечении срока действия договора (соглашения) о кредитовании корреспондентского, расчетного, текущего счета клиента при недостатке средств на нем (в рамках заключенного договора банковского счета (на расчетно-кассовое обслуживание)) внебалансовый счет 913 17 закрывается следующими бухгалтерскими проводками: Д-т 913 17, К-т 999 98.

1.3.5. При неисполнении (ненадлежащим исполнении) обязательств по договору ссудная задолженность переносится на счета просроченной ссудной задолженности по основному долгу (в день, являющимся установленной договором датой погашения этой задолженности). При этом делаются следующие бухгалтерские проводки: Д-т счета по учету просроченной задолженности, по лицевому счету клиента-заемщика (балансовые счета 458 – активные),

Кт счета по учету размещенных денежных средств, по лицевому счету клиента-заемщика (балансовые счета 441–457).

По овердрафту в соответствии с условиями договора начисляются проценты.

Учет овердрафтов и процентов.

При открытии кредитной линии под овердрафт банк совершает бухгалтерскую проводку:

Д-т 999 98, К-т

При предоставлении клиенту овердрафта в рамках открытого лимита овердрафта осуществляется следующая бухгалтерская проводка:

Д-т

К-т 999 98.

При полном или частичном погашении заемщиком основного долга по кредиту (овердрафту), предоставленному в рамках кредитной линии в виде овердрафт, на сумму возвращенных банку-кредитору денежных средств лимит восстанавливается, осуществляется бухгалтерская проводка:

Д-т 999 98, К-т внебалансового счета 913 17 «Неиспользованные лимиты по предоставлению кредитов в виде «овердрафт», а также «под лимит задолженности».

При прекращении действия договора кредитной линии осуществляется бухгалтерская проводка:

Д-т внебалансового счета 913 17 «Неиспользованные лимиты по предоставлению кредитов в виде «овердрафт», а также «под лимит задолженности»,

К-т 999 98.

При этом внебалансовый счет 913 17 закрывается.

Аналитический учет овердрафтов ведется в разрезе каждого договора в отдельности.

Проценты по овердрафтам начисляются в соответствии с условиями действующего договора. Это может быть и ежедневное начисление с отражением на балансе и с другой регулярностью, но в любом случае проценты, причитающиеся банком к получению, должны быть начислены в последний рабочий день месяца по последний календарный день месяца.

Начисление процентов осуществляется бухгалтерской проводкой:

Д-т 474 27, К-т 706 01.

Так как овердрафты предоставляются в первую очередь надежным клиентам, то и ссудная задолженность, как правило, относится к категории качества, доходы по которой признаются.

Под начисленные проценты создается резерв в размере, определенном банком в зависимости от категории качества задолженности.

Учет просроченной задолженности по выданным кредитам и начисленным процентам.

Кредиты в виде овердрафта, не погашенные заемщиками в срок, учитываются отдельно от текущей ссудной задолженности.

Просроченная задолженность по кредитам, выданным в рублях и иностранной валюте, учитывается на балансовых счетах по учету кредитов, не погашенных в срок (счет 458). Учет по счетам второго порядка ведется по группам заемщиков, а в аналитическом учете – в разрезе отдельных договоров

Учет начисленных, но не полученных в срок (просроченных) процентов по кредитам, ведется исходя из того, к какой категории качества относится задолженность.

Если процентные доходы по кредиту признаются в качестве таковых (это 1-я, 2-я или, по решению банка, 3-я категории качества), то проценты продолжают начисляться на балансе. Под них создается резерв на возможные потери.

Учет просроченных признанных процентов по кредитам ведется на активных счетах балансового счета 459 по учету просроченных процентов по кредитам.

Если проценты не признаются в качестве доходов (3-я (по решению банка), 4-я или 5-я категории), то они со дня переклассификации учитываются на внебалансовом счете 916 04. Вопрос о признании доходов по процентам по задолженности 3-й категории, как уже говорилось раньше, решается банком самостоятельно.

Схема отражения в бухгалтерском учете переноса на просрочку выглядит следующим образом:

Д-т 458, К-т счета по учету задолженности по кредиту – на сумму основного долга;

Д-т 459, К-т 474 27 (требования по получению процентов) – на сумму начисленных процентов.

После переноса процентов на счета по учету просроченных процентов банк восстанавливает резерв, созданный под начисленные проценты, и создает резерв под просроченные проценты. При этом резерв отдебетовывается со счета 474 25 (требования по получению процентов) в кредит счета 459 18.

Если происходит реклассификация кредита с изменением категории качества задолженности в группу, доход по которой не признается, то дальнейшее начисление процентов производится на счете 916 04 или 916 03. Начисление процентов по выданному, но невоз-вращенному кредиту производится в сроки и порядке, предусмотренном кредитным договором.

Если очередные проценты непросрочены и признаются в качестве доходов, то они учитываются в общем порядке. Досоздание резерва по начисленным процентам отражается проводкой:

Д-т 706 06 (символ 25302), К-т 459 18.

Если овердрафт был оформлен залогом, то залоговые права должны быть реализованы не позднее чем через 30 дней после задержки платежей по основному долгу или по процентам.

При поступлении средств и документа по уплате процентов и (или) основного долга сумма проводится по дебету корреспондентского счета, расчетного счета или кассы для физических лиц и относится в кредит по учету просроченной задолженности и просроченных процентов:

Д-т

К-т 459 – на сумму процентов.

Если проценты не признавались в качестве дохода, то они учитывались на внебалансовом счете 916 04. Теперь они восстанавливаются на доходы:

Д-т 999 99, К-т 916 04,

Д-т 301 02, 202 02 (для физических лиц), денежных средств, счетов клиентов,

К-т 706 01 – на сумму поступивших процентов;

Д-т 301 02, 202 02 (для физических лиц), денежных средств,

К-т 458 (324) – на сумму погашения основного просроченного долга.

Штрафы, пени и неустойки за просрочку погашения ссудной задолженности и процентов по ней, полученные от клиентов, приходуются на счете 706 01 «Штрафы, пени, неустойки полученные» по признанию или кассовым методом в момент получения проводкой:

Д-т 301 02, 202 02 (для физических лиц), денежных средств, счетов клиентов,

К-т 706 01, по символу 17101.

Одновременно восстанавливается резерв на возможные потери по ссудам в части погашенного долга и резерв, созданный по требованиям по процентам, в части погашенных процентов.

Из книги Строительство при участии органов власти. Учет и налогообложение автора Анохина Елена Владимировна

2.1.4. Бухгалтерский учет и налогообложение инвестиций в виде бюджетных средств у получателя Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с выполнением договоров подряда (контрактов) на капитальное строительство с привлечением бюджетных

Из книги Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление автора Чипуренко Елена Викторовна

3.4.4. Вычеты в виде НДС, возникшего при проведении операций капитального строительства для собственных нужд Налоговые вычеты по НДС применяются до окончания строительства и ввода в эксплуатацию построенного объекта основных средств, поэтому обязательным условием их

Из книги Займы и кредиты: бухгалтерский учет и налогообложение автора Панченко Т М

7. Бухгалтерский учет операций с заемными средствами у организации-займодавца Правила формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о финансовых вложениях организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02,

Из книги Учет и налогообложение ценных бумаг и долей автора Иванова Ольга Владимировна

4.2. Бухгалтерский учет операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом Порядок бухгалтерского учета операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления, регулируется Указаниями по отражению в бухгалтерском

Из книги Рабочая книга супервайзера автора Дорощук Николай

5.2. Бухгалтерский и налоговый учет операций с векселями 5.2.1. Общие положения Бухгалтерский учет операций с векселями регулируется следующими нормативными документами:– ПБУ 15/01;– ПБУ 19/02;– письмом Минфина России от 31.10.1994 № 142 «О порядке отражения в бухгалтерском учете

Из книги Бухгалтерский учет в страховании автора Красова Ольга Сергеевна

Необходимо ли кредитование розницы в каком-нибудь виде (накладной, товарного кредита и т. д.)? Конечно, необходимо. Правда, только в трех случаях:1. Когда вы действительно выдаете кредиты под процент, т. е. выступаете как банк.2. Когда вы не знаете своего конкурентного

Из книги Бухгалтерский учет с нуля автора Крюков Андрей Витальевич

Глава 4. Бухгалтерский учет операций по договорам добровольного

Из книги Бухгалтерский учет в торговле автора Соснаускене Ольга Ивановна

Глава 5. Бухгалтерский учет операций по обязательному

Из книги Учет ценных бумаг и валютных операций автора Соснаускене Ольга Ивановна

Бухгалтерский учет операций с безналичными денежными средствами Бухгалтерский учет операций по расчетному счету ведут две бухгалтерии: бухгалтерия банка, в которой организация хранит свои деньги; бухгалтерия организации, которая владеет расчетным счетом.Каждая

Из книги Аренда автора Семенихин Виталий Викторович

Глава 2. Бухгалтерский учет торговых операций

Из книги Бухгалтерский учет в медицине автора Фирстова Светлана Юрьевна

Глава 3 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ С ЦЕННЫМИ

Из книги Новый порядок расчета и выплаты больничных автора Сергеева Татьяна Юрьевна

7.1. Бухгалтерский учет и налогообложение операций, связанных с экспортом Экспортная сделка начинается с заключения договора с иностранным покупателем, это документ с:1) определенным предметом сделки;2) базисными условиями поставки (кто оплачивает накладные расходы, кто

Из книги Основные средства. Бухгалтерский и налоговый учет автора Сергеева Татьяна Юрьевна

Из книги автора

Глава 3. Бухгалтерский учет финансовых активов (денежных средств). Порядок учета наличных денежных средств и кассовых операций (1-й ур.) Нормативная база Организация ведения кассовых операцийРасчеты наличными денежными средствами осуществляются через кассу и

Из книги автора

Глава 9. Бухгалтерский учет операций по начислению и выплате пособий по временной нетрудоспособности Начисление пособия по беременности и родам отражается в бухгалтерском учете, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности

Из книги автора

3.5.1. Бухгалтерский учет лизинговых операций Для отражения лизинговых операций в бухгалтерском учете следует руководствоваться Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными Приказом Минфина России от 17.02.1997 г. N 15 (с изм. и доп.

Бухгалтерский учет выдачи и погашения кредита «овердрафт»

Выдача кредита «овердрафт».

Кредит «овердрафт» предназначен для оплаты расчетно-платежных документов юридических лиц или задолженности физических лиц. Обязательным условием для его выдачи является то, что получающие его лица должны быть клиентами банка, т.е. иметь в нем расчетный (текущий) для юридических лиц или текущий для физических лиц счет.

Задолженность клиентов возникает в результате образования дебетового остатка на их пассивных счетах, соответственно, для юридических лиц - расчетных (текущих), для физических лиц - текущих или карточных.

Овердрафт предполагает в какой-то степени льготное кредитование. Именно овердрафт предоставляется без обеспечения, без предварительных проверок возможностей его выдачи, без предварительного оформления массы документов. Овердрафт иногда называют автоматическим кредитом, так как он выдается первоклассному клиенту, и у банка нет никакого сомнения в своевременном возврате этой суммы кредита. Поэтому овердрафт погашается автоматически, как и выдается. Любое поступление денежных средств на расчетный счет клиента предполагает автоматическое погашение овердрафта.

Например, в договоре об овердрафте написано, что он выдается на три дня, а деньги на расчетный счет клиента поступили через два дня. В этом случае задолженность по овердрафту сразу же погашается. Поэтому при правильном применении этого финансового инструмента не может быть пролонгации овердрафта и не может быть просроченного овердрафта.

Право на получение овердрафта имеют только лучшие клиенты коммерческого банка. Оно оформляется договором овердрафта, в котором указывается лимит овердрафта, т.е. предельная сумма выдач денежных средств в счет кредита. Овердрафт предоставляется автоматически в случае возникновения разрыва между поступлениями средств и потребностями клиента в средствах.

После заключения кредитного договора овердрафта еще до фактической выдачи каких-либо денежных средств клиенту в бухгалтерском учете банка отражается по внебалансовым счетам лимит овердрафта проводкой:

Д99998 К91317

Оплата документов осуществляется с расчетного счета юридического лица (текущего или карточного счета физического лица) в корреспонденции с разными счетами, на которые поступают денежные средства клиентов.

Как известно, в течение дня с расчетного счета клиента 40702 происходит оплата расчетно-платежных документов. Например, платежных поручений, которые клиент представил в банк или платежных требований, которые поступили от клиентов других банков или того же банка. Если необходимо перечислить платежным поручением денежные средства клиенту другого банка, то это может быть сделано проводкой:

К 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций

в Банке России»

В результате этих операций на конец дня на пассивном счете 40702 может образоваться дебетовый остаток. Однако, как известно, остаток на пассивном счете должен быть пассивным или нулевым. Достигнуть этого можно двумя путями:

• 1) в течение дня своевременно выявить возможность образования дебетового остатка в результате очередной операции списания средств со счета 40702 и не проводить эту операцию (так поступают в подавляющем большинстве случаев);
• 2) заключить с клиентом договор кредита «овердрафт» и в соответствии с ним перенести дебетовый остаток со счета 40702 на счет овердрафта в конце операционного дня.

В конце дня происходит автоматическая балансировка счета. Затем дебетовая задолженность, не свойственная пассивному расчетному счету, переносится на соответствующий счет по овердрафту: дебетовая задолженность по расчетному счету 40702 закрывается и показывается использование овердрафтного лимита. Могут быть случаи полного, неполного использования лимита или, наоборот, клиент может просить разрешение на превышение лимита.

В Плане счетов предусмотрены различные для разных клиентов счета овердрафта. Для негосударственных коммерческих предприятий и организаций это активный счет 45201. В бухгалтерском учете перенос дебетового остатка (или зачисление кредита «овердрафт» на расчетный счет клиента) показывается проводкой:

Д 45201 «Кредит, предоставленный при недостатке средств

на расчетном (текущем) счете (овердрафт)»

К 40702

Одновременно с выдачей кредита на его сумму уменьшается остаток лимита на активном внебалансовом счете 91317. Это делается проводкой:

К 99998

До исчерпания на счете 91317 лимита выдач в счет овердрафта такие операции можно проводить неоднократно. Когда лимит выдач будет исчерпан, то оплата расчетно-платежных документов клиента в счет овердрафта прекращается.

Для физических лиц проводки по предоставлению кредита «овердрафт» аналогичны. Однако вместо пассивного расчетного счета 40702 используется пассивный депозитный счет 40817 «Прочие счета. Физические лица», а вместо счета 45201 счет 45509 «Кредит, предоставленный при недостатке средств на депозитном счете (овердрафт)»:

К 40817

Для предпринимателей, работающих без образования юридического лица, проводка по балансовым счетам будет выглядеть следующим образом:

К 40802

Внебалансовые проводки будут одинаковы для всех кредитуемых лиц, только осуществляться они будут по разным аналитическим счетам, открытым для каждого кредита.

Особенностью кредитов по овердрафту является то, что они предоставляются без обеспечения.